破产程序中滞纳金债权的审核认定规则
自《中华人民共和国企业破产法》（以下简称“企业破产法”）2007年施行以来，滞纳金债权的在破产程序中的债权性质及认定就始终存在争议，2019年3月28日《最高人民法院关于适用<中华人民共和国企业破产法>若干问题的规定（三）》（以下简称“破产法解释三”）施行，《破产法解释三》第三条对滞纳金债权在破产程序中的认定作出了明确规定，但是管理人在处理破产事务时，对滞纳金债权的审核认定标准仍存在争议。本文旨在就破产程序中滞纳金债权及迟延履行金的审核认定问题进行探讨，以期抛砖引玉。
《破产法解释三》第三条规定:“破产申请受理后，债务人欠缴款项产生的滞纳金，包括债务人未履行生效法律文书应当加倍支付的迟延利息和劳动保险金的滞纳金，债权人作为破产债权申报的，人民法院不予确认”，由此需要首先明确滞纳金债权的概念。
关于滞纳金的概念目前学术界及实务界尚无统一定论，但通常滞纳金分为基于民事法律关系产生的滞纳金及基于行政管理法律关系产生的滞纳金，这两种法律关系性质截然不同，那基于这两种法律关系产生的滞纳金性质也应当区别讨论。平等主体基于民事法律关系约定的滞纳金，本质上应属于违约金，根据具体约定，又可以分为惩罚性滞纳金及弥补性滞纳金。而在行政法律关系中，滞纳金具有惩罚性及行政强制执行中的“执行罚”特点，是基于行政管理关系而产生的公法之债，关于其性质，理论研究上主要有以下观点：损害赔偿说、行政处罚说、行政秩序罚说、损害兼行政执行罚说以及租税附带给付说[1]。《破产法解释三》第三条所指的滞纳金，是指基于行政法律关系而产生的滞纳金，包括基于《民事诉讼法》二百五十三条产生的迟延履行金，而基于民事法律关系而产生的滞纳金在破产程序审核认定时应按照违约金债权进行审核。
《企业破产法》第四十六条第二款规定：附利息的债权自破产申请受理时起停止计息，《破产法解释三》第三条也进一步明确滞纳金债权应当停止计算。破产法所指的滞纳金具有较为明显的惩罚性质，在破产程序中，债务人的资产已经不足以清偿全部债务，如果计算破产受理后的滞纳金，实质是由所有未能足额受偿的债权人分担该惩罚，无法体现对于债务人的惩戒，有失公允。
破产受理后所产生的滞纳金不作为破产债权认定没有争议，但是对于破产受理前的债务人已经产生的滞纳金是否作为破产债权仍存在较多争议，对于《破产法解释三》第三条规定的“破产申请受理后”是作为时间界限来理解还是作为触发要件来理解也都存在争议。肯定说认为，“破产申请受理后”仅仅是一种时间界限，破产申请受理之后的债务人欠缴款项产生的滞纳金及应当加倍支付的迟延利息不属于破产债权，但依据反对解释，破产案件受理前的滞纳金和迟延履行利息理所当然地属于破产债权。否定说认为，“破产申请受理后”，不仅仅是一种时间界限，而且是一种状态或者说是定性的界限，即“破产申请受理后”作为触发要件，一旦要件成就即形成滞纳金及迟延利息不属于破产债权的法律状态。[2]而我国法律规定及不同法院对此理解也不一致。
●（一）法律法规、司法解释及各地判例就此问题的冲突
《最高人民法院关于审理企业破产案件若干问题的规定》第六十一条第一款规定：“下列债权不属于破产债权：（一）行政、司法机关对破产企业的罚款、罚金以及其他有关费用；（二）人民法院受理破产案件后债务人未支付应付款项的滞纳金，包括债务人未执行生效法律文书应当加倍支付的迟延利息和劳动保险金的滞纳金……”。《最高人民法院关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起债权确认之诉应否受理问题的批复》规定：税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉，人民法院应依法受理。依照企业破产法、税收征收管理法的有关规定，破产企业在破产案件受理前因欠缴税款产生的滞纳金属于普通破产债权。对于破产案件受理后因欠缴税款产生的滞纳金，人民法院应当依照《最高人民法院关于审理企业破产案件若干问题的规定》第六十一条规定处理。《江苏省高级人民法院破产案件审理指南（修订版）》第七-1条规定：“下列债权不属于破产债权：一是行政、司法机关对债务人的罚款、罚金以及其他有关费用。二是债务人未执行生效法律文书应当加倍支付的迟延利息和劳动保险金的滞纳金。三是裁定受理破产申请后形成的债务利息。四是债权人参加破产程序支出的费用。五是超过诉讼时效的债权。六是法律、行政法规及司法解释规定的其他不属于破产债权的债权。”《深圳市中级人民法院破产案件债权审核认定指引》第五十四条规定：“债权人申报的下列债权不予认定：（一）行政、司法机关对债务人的罚款、罚金及其他有关费用；（二）债务人未履行生效法律文书应当加倍支付的迟延利息和劳动保险金的滞纳金；（三）债务人逾期不履行行政决定的金钱给付义务，行政机构加处的超过金钱给付义务数额一倍的滞纳金；（四）破产案件受理日以后的债务利息……”最高人民法院作出的（2018）最高法民再25号民事判决对破产受理前的迟延利息确认为破产债权：“2015
年11月17日，江西省新余市中级人民法院裁定江西赛维进入破产重整程序。《中华人民共和国企业破产法》第四十六条第二款规定：“附利息的债权自破产申请受理时起停止计息”。据此规定，该加倍部分的迟延履行期间的利息应当自2015年11月17日停止计算。因本案中并无证据证明安徽赛维、江西赛维、彭小峰在2015年11月17日之前已经实际部分或全部清偿了该930164221.03元的债务，申请人合肥高新关于其所申报的调解书项下未履行的930164221.03元的债务本金为计算基数，以日万分之一点七五的标准，自2014年10月15日至2015年11月17日的加倍部分债务利息合计64785937.99元应予确认为普通债权的申请理由，事实和法律依据充分，本院予以支持。”广东省高级人民法院（2018）粤民终1777号民事判决对破产受理前的迟延利息不予认定为破产债权：“本院同意⼀审法院关于本案为破产债权确认纠纷的案由确定、及本案的焦点在于债务人未履行生效法律文书而应当加倍支付的迟延利息是否属于破产债权的争议焦点归纳。《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国企业破产法〉若干问题的规定（三）》第三条规定……并不能反推破产申请受理前产生的该条所述的滞纳金、加倍支付的迟延利息可确认为破产债权。债务人未履行生效法律文书确定的债务而加倍支付的迟延期间的债务利息为法定的、带有惩罚性的、为促使债务人履行生效裁判的制裁措施，具有特定的实施对象，若确定为破产债权，实际上受惩罚的是全体债权人，有违该措施的本意和破产法公平保护全体债权人的精神。《最高人民法院关于审理企业破产案件若干问题的规定》第六十一条第⼀款第（二）项亦规定“人民法院受理破产案件后债务人未支付应付款项的滞纳金，包括债务人未执行生效法律文书应当加倍支付的迟延利息和劳动保险金的滞纳金”，该规定与上述《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国企业破产法〉若干问题的规定（三）》第三条的规定精神是⼀致的……《最高人民法院关于审理企业破产案件若干问题的规定》仍未废止，即其规定与后修订的法律、司法解释没有冲突的仍为有效。”
●（二）破产申请受理前的滞纳金及迟延利息可以确认为劣后债权2018年3月4日印发的《全国法院破产审判工作会议纪要》（以下简称“会议纪要”）第28条规定：“破产债权的清偿原则和顺序。对于法律没有明确规定清偿顺序的债权，人民法院可以按照人身损害赔偿债权优先于财产性债权、私法债权优先于公法债权、补偿性债权优先于惩罚性债权的原则合理确定清偿顺序。因债务人侵权行为造成的人身损害赔偿，可以参照企业破产法第一百一十三条第一款第一项规定的顺序清偿，但其中涉及的惩罚性赔偿除外。破产财产依照企业破产法第一百一十三条规定的顺序清偿后仍有剩余的，可依次用于清偿破产受理前产生的民事惩罚性赔偿金、行政罚款、刑事罚金等惩罚性债权。”《会议纪要》第28条规定在我国破产司法实务界正式建立了劣后债权制度，明确了滞纳金及迟延利息等惩罚性债权劣后于普通债权清偿。在《会议纪要》印发之前，关于破产申请受理前的滞纳金及迟延利息在破产程序中只能作为除斥债权不予确认或者作为普通债权予以受偿，这两种审核处理方式均有不妥之处。
如果将破产申请受理前的滞纳金按照除斥债权触发要件不予认定，会产生帮助债务人免除惩罚性债务的法律效果，可能会导致对于破产负有责任的债务人的股东因此获益的不公平效果。在破产程序中，大部分债务人都是处于资不抵债的状态，但是不能排除在宣告破产后破产财产升值从而可以足额清偿普通债权的情况，如果出现此种情况又在破产程序中免除了债务人的滞纳金等惩罚性债务，则清偿后的资产将作为股东权益对债务人股东进行分配，同样，在重整程序及和解程序中也可能出现类似状况，对债务人破产以及产生惩罚性债务可能负有责任的股东因破产程序可能会额外受益，这也有为立法本意。如果将破产申请受理前的滞纳金按照普通债权进行审核，则在普通债权不能足额受偿的情况下，将滞纳金作为普通债权清偿，会导致所有普通债权人获得的清偿额减少，实质上是将债务人的违法过错所受到的惩罚转嫁给全体普通债权人负担，对于普通债权人明显不公平。鉴于上述情况，《会议纪要》28条之规定提出劣后债权的概念，将破产申请受理前的滞纳金及迟延利息作为劣后债权审核认定既能维护普通债权人的利益，也可以避免债务人因破产程序受益此种状况发生。
综上，笔者认为，管理人在破产程序中审核滞纳金及迟延利息时可以将其作为劣后债权认定，劣后债权属于破产债权，但劣后于普通破产债权受偿，管理人在编制债权表时应当将劣后债权与普通债权区分列明。因绝大多数劣后债权无法获得实际清偿，所以在劣后债权无法获得清偿的破产案件中，滞纳金及迟延利息作为劣后债权不享有表决权，不计算表决额。
